O conceito de unidade econômica para fins da definição da competência ativa para o lançamento do ISS

Não é recente a discussão que paira sobre o conceito de unidade econômica para fins de definição da competência ativa para o lançamento do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, o ISS.

Diversos contribuintes têm levado a questão ao poder judiciário, após receberem autos de infração para exigir o tributo que, sob seu entendimento, é devido a outro Município.

Assim, importante analisar o conceito de unidade econômica para fins de definição da competência ativa do ISS.

Competência tributária

Para a análise da competência tributária do ISS é indispensável a leitura do artigo 3º da Lei Complementar 116, de 31 de julho de 2003.

Dele, podemos depreender que o “o serviço considera-se prestado, e o imposto devido, no local do estabelecimento ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador”, salvo as exceções previstas nos incisos I a XXV do mesmo diploma legal.

As exceções tratam de serviços executados no exterior e outros serviços que, pela natureza, são executados no estabelecimento do tomador dos serviços ou de terceiros, os quais não serão objeto de nossa análise, detendo-nos aos serviços cuja competência tributária recai sobre o Município do local do estabelecimento do prestador.

Assim, em termos gerais, a competência tributária para a tributação do ISS, é do Município onde se encontra o estabelecimento prestador.

Com base neste entendimento, alguns Municípios exigem o ISS dos contribuintes sediados em seu território por entenderem que o simples fato de ser nele localizada a sede e a ocorrência da prestação de serviços, não atingidos pelas exceções, os autoriza exigir o ISS sobre serviços prestados em Municípios nos quais o contribuinte possui estabelecimento, ainda que de fato.

Não é rara a seguinte situação, que exemplificamos de forma hipotética:

Uma empresa prestadora de serviços médicos, estabelecida no Município de Poços de Caldas/MG, presta serviços médicos/ambulatoriais a um grande cliente, que possui um cento produtivo em Resende/SP.

Nestas situações, usualmente, o prestador de serviços precisa manter na unidade produtiva de seu cliente um centro médico ambulatorial, com toda a estrutura, para atender os funcionários do tomador, inclusive em casos de emergência, portanto, deve manter uma equipe médica e todos os equipamentos à disposição do tomador.

Em casos como estes, o Município de Poços de Caldas/MG provavelmente faria o lançamento do ISS sobre os serviços médicos prestados ao cliente localizado em Resende/SP, assumindo que, por ter a sede e estabelecimento (de direito) em seu território, o ISS seria lá devido.

Porém, o Município de Resende, por ter os serviços lá prestados, exigiria do tomador, localizado em seu território a retenção do ISS, assim o prestador de serviços teria o ISS cobrado por ambos os Municípios.

Competência tributária e o conceito de estabelecimento nos tribunais

De situações como a acima hipoteticamente exemplificada, decorrem dezenas ne discussões no poder judiciário.

Os Municípios nos quais estão localizadas sedes de empresas que efetivamente prestam serviços em outro Município cobram o ISS que, em geral, já foi retido pelo tomador de serviços e recolhido aos cofres do Município onde os serviços foram prestados.

Esta discussão, em suma, está calcada no o conceito de estabelecimento para fins de tributação do ISS, fato que faz com os Municípios (dependendo da situação) ora defendam que o estabelecimento consiste na unidade formalmente constituída ora defendam que a unidade econômica constituída de fato é suficiente para caracterizar a existência do estabelecimento.

Os tribunais já se manifestaram a respeito desta questão, prevalecendo o entendimento de que a comprovação da existência do estabelecimento de fato é suficiente para atribuir a competência tributária ao Município onde se encontra tal estabelecimento.

Tributário e Processual Civil. ISSQN. LC 116/03.Competência. Local estabelecimento prestador. Súmula 83/STJ. Fundamento não atacado. Súmula 283/STF. 1. De acordo com os arts. 3º e 4º da LC 116/03, a municipalidade competente para realizar a cobrança do ISS é a do local do estabelecimento prestador dos serviços. Considera-se como tal a localidade em que há uma unidade econômica ou profissional, isto é, onde a atividade é desenvolvida, independentemente de ser formalmente considerada como sede ou filial da pessoa jurídica. Isso significa que nem sempre a tributação será devida no local em que o serviço é prestado. O âmbito de validade territorial da lei municipal compreenderá, portanto, a localidade em que estiver configurada uma organização (complexo de bens) necessária ao exercício da atividade empresarial ou profissional. 2. Afastar a aplicação das regras contidas na LC 116/03 apenas seria possível com a declaração de sua inconstitucionalidade, o que demandaria a observância da cláusula de reserva de plenário. 3. No caso, o tribunal a quo concluiu que os serviços médicos são prestados em uma unidade de saúde situada no Município de Canaã, o que legitima esse ente estatal para a cobrança do ISS. 4. A recorrente deixou de combater o fundamento do acórdão recorrido para refutar a suposta violação dos princípios da bitributação e da segurança jurídica – que a autoridade apontada como coatora e o Município impetrado não compuseram a relação processual precedente. Incidência da Súmula 283/STF. Ademais, dos elementos mencionados pela Corte de Origem, não é possível precisar em que local eram prestados os serviços cuja tributação pelo ISS foi discutida no bojo da outra ação mandamental. 5. Recurso especial conhecido em parte e não provido. (REsp1160253/MG, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, Segunda Turma, julgado em 10/08/2010, DJe 19/08/2010)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. OFENSA AO ART. 535 DO CPC NÃO CONFIGURADA. ISS. LC 116/2003. SUJEITO ATIVO. EXISTÊNCIA DE UNIDADE PROFISSIONAL NO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO CONTRATO. REVISÃO. MATÉRIA FÁTICO-PROBATÓRIA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ. 1. A solução integral da controvérsia, com fundamento suficiente, não caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC. No julgamento do REsp 1.117.121/SP, submetido ao regime do art. 543-C do CPC, o STJ definiu o sujeito ativo do ISS incidente sobre serviço prestado na vigência da LC 116/2003 (arts. 3º e 4º), nos seguintes termos: 1º) como regra geral, o imposto é devido no local do estabelecimento prestador, compreendendo-se como tal o local onde a empresa que é o contribuinte desenvolve a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação, contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas; 2º) na falta de estabelecimento do prestador, no local do domicílio do prestador. Assim, o imposto somente será devido no domicílio do prestador se no local onde o serviço for prestado não houver estabelecimento do prestador (sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação); 3º) nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, acima transcritos, mesmo que não haja local do estabelecimento prestador, ou local dodomicílio do prestador, o imposto será devido nos locais indicados nas regras de exceção. O simples deslocamento de recursos humanos (mão de obra) e materiais (equipamentos) para a prestação de serviços não impõe sujeição ativa à municipalidade de destino para a cobrança do tributo (AgRg no AREsp 299.489/MS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 18.6.2014). Importa para a configuração de estabelecimento prestador (art. 4º da LC 116/2003) a existência de unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas. In casu, a Corte local asseverou que “é incontroverso nos autos que houve/há unidade profissional estabelecida naquela localidade, no período previsto no contrato nº 8000.0001313.11.2 (fls. 47/76), com o deslocamento de profissionais para que o serviço de ‘organização e tratamento de documentação para o Arquivo Técnico e Biblioteca da Refinaria Alberto Pasqualini -REFAP S.A’ fosse devidamente prestado”, razão pela qual compete ao Município de Canoas/RS acobrança do ISS. Rever esse entendimento do Tribunal a quo requer inevitavelmente o revolvimento fático-probatório, procedimento vedado pela Súmula 7/STJ. Os precedentes apontados pela agravante (AgRg no REsp 1.298.917/MG e AgRg no REsp 299.489/MG) não podem ser levados em consideração pois em ambos os casos foi asseverado que inexistia estabelecimento/unidade autônoma na municipalidade onde o serviço foi prestado, ou seja, não guardam similitude fática com o caso dos autos. Agravo Regimental não provido.(REsp1.498.822/MG, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, Segunda Turma, julgado em 02/06/2015)

Como podemos depreender dos acórdãos acima, não é a constituição formal de uma filial que caracteriza a existência do estabelecimento para fins de atribuição da competência tributária, mas sim, a existência fática de unidade econômica na qual as atividades são desenvolvidas.

Neste momento é importante destacar também que o mero deslocamento de profissionais não caracteriza a existência de um estabelecimento. A importância decorre de inúmeros autos de infração que foram lavrados por Municípios contra empresas de manutenção de caixas eletrônicos, adotando como base o veículo identificado em frente às instituições financeiras.

Na ocasião, os Municípios nos quais estavam instalados os caixas eletrônicos lavravam os autos de infração sob a justificativa de que o trânsito diário de profissionais caracterizava a existência de unidade econômica, tese que, conforme jurisprudência acima, deve ser afastada.

Assim, em caso de discussão sobre a competência tributária na prestação de serviços em Municípios nos quais não exista um estabelecimento (sede ou filial) formalmente constituída, deverá ser demonstrada a existência de uma unidade econômica, por meio da ocupação de espaço físico, contratação de pessoas no local, certificados, contrato de prestação de serviços ou outras formas que deixem clara a existência da unidade econômica.

Aspectos práticos

Existe um importante desafio aos contribuintes que se enquadram na situação acima: evitar a bitributação do ISS pelo Município no qual possui estabelecimento de direito (sede ou filial) e o Município no qual exerce atividade que pode caracterizar a existência de estabelecimento de fato.

Ambos os Municípios certamente exigirão o ISS por meio da determinação da retenção pelo contratante (Município onde encontra-se o estabelecimento de fato) ou por meio do lançamento (Município onde encontra-se o estabelecimento de direito).

Diante desta situação, os contribuintes precisam avaliar alternativas para viabilizar a manutenção das atividades sem ter o ISS cobrado por dois Municípios, o que dependerá, caso a caso, do tipo de atividade está executando, da alíquota do ISS, dos valores envolvidos, viabilidade de constituição de estabelecimento no Município, e diversos outros aspectos e variáveis específicas do contribuinte ou do Município.

Assim, a decisão e a estratégia que os contribuintes ou os Municípios irão adotar para defender o pagamento do tributo ao Município no qual existe uma unidade econômica deverá ser analisada, caso a caso, com base nos elementos e condições que podem (ou não) configurar a existência de estabelecimento de fato (unidade econômica) no Município onde encontra-se estabelecido o tomador.

O escritório Okumura Sociedade de Advogados tem experiência no assunto e poderá ajudar sua empresa em questões relacionadas à bitributação do ISS.